Gazeta Podatkowa nr 47 (1297) z dnia 13.06.2016

Weryfikacja stawki amortyzacyjnej środka trwałego

Na początku czerwca 2016 r. przeprowadziliśmy weryfikację poprawności stosowanych dla celów bilansowych stawek amortyzacyjnych od środków trwałych. Komisja weryfikująca podjęła decyzję o skróceniu okresu amortyzacji maszyny produkcyjnej (krajarki) na skutek jej technicznego zużycia. W jaki sposób ustalić nową stawkę amortyzacyjną? Czy tę nową stawkę możemy stosować już od czerwca 2016 r.?

Zasady, jakimi należy się kierować przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych, zostały określone w art. 32 ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.). Na mocy tego przepisu odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe od środka trwałego są przeprowadzane drogą systematycznego, planowego rozłożenia jego wartości początkowej na ustalony okres amortyzacji. Okres lub stawkę i metodę amortyzacji środka trwałego ustala się na dzień jego przyjęcia do używania. Przy ustanawianiu okresu amortyzacji i rocznej stawki amortyzacyjnej bierze się pod uwagę okres ekonomicznej użyteczności danego środka trwałego (art. 32 ust. 2 ustawy o rachunkowości). Na określenie tego okresu wpływają w szczególności:

a) liczba zmian, na których pracuje środek trwały,

b) tempo postępu techniczno-ekonomicznego,

c) wydajność środka trwałego mierzona liczbą godzin jego pracy, liczbą wytworzonych produktów albo innym właściwym miernikiem,

d) prawne lub inne ograniczenia czasu używania środka trwałego,

e) przewidywana przy likwidacji cena sprzedaży netto istotnej pozostałości środka trwałego.

Poprawność stosowanych okresów i stawek amortyzacji środków trwałych powinna być przez jednostkę okresowo weryfikowana. Stanowi o tym art. 32 ust. 3 ustawy o rachunkowości. Wskazane jest, aby kontrola taka była przeprowadzana przynajmniej raz w roku, np. na dzień bilansowy. Jej celem jest urealnienie wartości środków trwałych poprzez dokonanie odpowiedniej korekty odpisów amortyzacyjnych w następnych latach obrotowych.

Gdy dana jednostka uzna, iż przyjęty okres amortyzacji środka trwałego jest za długi, a stawka amortyzacji zaniżona, gdyż np. środek trwały zużywa się szybciej niż pierwotnie założono, to można zdecydować o skróceniu okresu amortyzacji poprzez podwyższenie rocznej stawki amortyzacyjnej (przykład). W sytuacji odwrotnej, gdy całkowite odpisanie wartości początkowej środka trwałego nastąpi za wcześnie, ponieważ roczna stawka amortyzacji jest zawyżona, jednostka może podjąć decyzję o wydłużeniu okresu amortyzacji przez obniżenie rocznej stawki amortyzacyjnej. Może to dotyczyć np. okoliczności, w których tempo fizycznego zużycia środków trwałych, które były przez pewien czas nieużywane, jest wolniejsze. Jeśli nie zaistniały okoliczności wymagające dokonania zmian, wówczas okresy amortyzacyjne oraz roczne stawki pozostawia się na niezmienionym poziomie.

Nowa roczna stawka amortyzacyjna może być zastosowana dopiero od początku następnego roku obrotowego.

W sytuacji opisanej w pytaniu jednostka może przyjąć nową, wyższą stawkę rocznej amortyzacji bilansowej, co w efekcie pozwoli na skrócenie okresu amortyzacji środka trwałego. Nową stawkę jednostka może zacząć stosować dopiero od początku następnego roku obrotowego, tj. od stycznia 2017 r. Wynika to wprost z art. 32 ust. 3 ustawy o rachunkowości.

W celu ustalenia nowej stawki amortyzacyjnej jednostka może skorzystać z następującego wzoru:

S = (Wn × 100) : (Wp × Es)

, gdzie:

Trzeba zaznaczyć, że weryfikacja dotyczy wyłącznie okresów i stawek amortyzacji środków trwałych. Nie stosuje się jej w odniesieniu do przyjętej metody amortyzacji środków trwałych. Raz bowiem wybrana metoda musi być stosowana konsekwentnie przez cały okres używania środka trwałego i nie może być zmieniana.

W ustawie o rachunkowości nie określono sposobu dokumentowania weryfikacji okresów i stawek amortyzacji środków trwałych. Z przeprowadzonej weryfikacji wskazane jest sporządzić protokół, w którym zamieszcza się m.in. nazwę i numer inwentarzowy środka trwałego, okres ekonomicznej użyteczności i stawkę amortyzacyjną - przed i po weryfikacji, podpisy upoważnionych osób.

Przykład Założenia Jednostka użytkuje od grudnia 2012 r. maszynę produkcyjną - krajarkę, stanowiącą środek trwały. Jej wartość początkowa wynosiła 72.000 zł. Pierwszego odpisu amortyzacyjnego dokonano w styczniu 2013 r.   Środek ten jest amortyzowany przy zastosowaniu stawki 10%, miesięczny odpis amortyzacyjny wynosi więc 600 zł, tj. (72.000 zł × 10%) : 12 m-cy. Na dzień 31 maja 2016 r. wartość dotychczasowego umorzenia kształtowała się na poziomie 24.600 zł. Wartość netto krajarki wynosiła zatem 47.400 zł.   W dniu 9 czerwca 2016 r. zdecydowano o skróceniu okresu amortyzacji tego środka trwałego na skutek jego technicznego zużycia. Przyjęto, że środek ten będzie użytkowany do końca 2018 r. Nową stawkę jednostka może wprowadzić od 1 stycznia 2017 r.   Ustalenie nowej stawki amortyzacyjnej obowiązującej od 1 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2018 r.: a) umorzenie za okres od stycznia 2013 r. do grudnia 2016 r.: (72.000 zł × 10%) × 4 lata = 28.800 zł, b) nowa roczna stawka amortyzacji: [(72.000 zł - 28.800 zł) : (72.000 zł × 2 lata)] × 100 = 30%, c) miesięczny odpis amortyzacyjny od 1 stycznia 2017 r.: (72.000 zł × 30%) : 12 m-cy = 1.800 zł.