Zeszyty Metodyczne Rachunkowości nr 19 (451) z dnia 1.10.2017

Weryfikacja stosowanych okresów i stawek amortyzacji w świetle prawa bilansowego

W ustawie o rachunkowości jest mowa o okresowej weryfikacji poprawności stosowanych okresów i stawek amortyzacji środków trwałych. Kiedy i jak się ją przeprowadza?

Na dzień przyjęcia środka trwałego do używania należy ustalić okres lub stawkę i metodę jego amortyzacji. Należy jednak zauważyć, że ustawa o rachunkowości nie wyznacza długości okresu amortyzacji środków trwałych, jedynie mówi, że przy ustalaniu okresu amortyzacji lub rocznej stawki amortyzacyjnej uwzględnia się okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego. O okresie ekonomicznej użyteczności środków trwałych decyduje w szczególności:

1) liczba zmian, na których pracuje środek trwały,

2) tempo postępu techniczno-ekonomicznego,

3) wydajność środka trwałego mierzona liczbą godzin jego pracy lub liczbą wytworzonych produktów albo innym właściwym miernikiem,

4) prawne lub inne ograniczenia czasu używania środka trwałego,

5) przewidywana przy likwidacji cena sprzedaży netto istotnej pozostałości środka trwałego.

Poprawność stosowanych dla celów bilansowych okresów i stawek amortyzacji środków trwałych powinna być przez jednostkę okresowo weryfikowana. Weryfikacja wcześniej ustalonych stawek amortyzacji odnosi się do sytuacji, gdy zmianie uległy czynniki uwzględnione przy ustalaniu odpisów amortyzacyjnych w momencie przyjęcia środka trwałego do użytkowania. Ponadto przesłankę do weryfikacji okresu i stawki amortyzacji stanowi ulepszenie środka trwałego, dokonanie odpisu z tytułu trwałej utraty wartości środka trwałego oraz dołączenie bądź odłączenie części dodatkowych lub peryferyjnych.

Korekty odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zatem:

• jeżeli w trakcie użytkowania środka trwałego okaże się, że nie jest możliwe odpisanie w całości w koszty wartości środka trwałego w przyjętym okresie jego eksploatacji, tzn. że wyznaczony okres amortyzacji jest za długi, a stawka amortyzacji zaniżona;
   
• jeżeli pełne odpisanie wartości początkowej środka trwałego nastąpi za wcześnie, tzn. że stawka amortyzacji jest zawyżona, a ustalony okres amortyzacji zbyt krótki.

Jeśli nie wystąpiły okoliczności wskazujące na dokonanie zmian, to nie dokonuje się korekty odpisów amortyzacyjnych.

Wyniki przeprowadzonej weryfikacji mogą uzasadniać podwyższenie lub obniżenie stawki lub stopy amortyzacji, powodując odpowiednią korektę dokonywanych w następnych latach obrotowych odpisów amortyzacyjnych (por. art. 32 ust. 3 ustawy o rachunkowości).

Przykład

I. Założenia:

1. Spółka z o.o. od 1 maja 2014 r. użytkuje linię produkcyjną "ALFA", stanowiącą środek trwały. Wartość początkowa tego środka trwałego wynosi: 120.000 zł i nie posiada on istotnej wartości pozostałości.
    
2. Okres ekonomicznej użyteczności spółka ustaliła na 5 lat, zatem koniec okresu użytkowania jest planowany na 31 maja 2019 r. Środek trwały jest amortyzowany metodą liniową, a zatem:

a) stopa amortyzacji rocznej wynosi: 100% : 5 lat = 20%,

b) stawka amortyzacji rocznej wynosi: 120.000 zł × 20% = 24.000 zł,

c) stawka amortyzacji miesięcznej wynosi: 24.000 zł : 12 m-cy = 2.000 zł.

3. Pierwszego odpisu amortyzacyjnego dokonano w czerwcu 2014 r.
    
4. Plan amortyzacji sporządzony przez spółkę na początek użytkowania środka trwałego był następujący:

5. W 2017 r., po sporządzeniu i zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za 2016 r., spółka z o.o. zweryfikowała oczekiwany dalszy okres ekonomicznej użyteczności tego środka trwałego, uznając że będzie on użytkowany jeszcze przez 25 miesięcy, licząc od 1 stycznia 2018 r. Zatem koniec okresu użytkowania nastąpi 31 stycznia 2020 r. Weryfikacja okresu ekonomicznej użyteczności środka trwałego oznacza, że nowa stawka amortyzacji miesięcznej począwszy od 1 stycznia 2018 r. wynosić będzie: 34.000 zł : 25 = 1.360 zł. Z kolei stopa amortyzacji wyniesie: (1.360 zł × 12) : 120.000 zł = 13,60%. Protokół z weryfikacji przeprowadzonej w jednostce prezentujemy na str. 32.

II. Zweryfikowany plan amortyzacji dla dalszego okresu użytkowania środka trwałego: