A A A

Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 8 (871) z dnia 10.03.2015

Rozliczanie w roku następnym różnic kursowych powstałych z wyceny bilansowej

Jednostka posiada zobowiązanie w walucie obcej, które wyceniła na dzień bilansowy (rok obrotowy jednostki pokrywa się z rokiem kalendarzowym). W jaki sposób powinna w następnym roku rozliczyć różnice kursowe powstałe w wyniku tej wyceny?

Różnice kursowe, powstałe na skutek wyceny bilansowej, mogą zostać wystornowane pod datą 1 stycznia następnego roku lub rozliczone dopiero z chwilą uregulowania zobowiązania w walucie obcej.

Jednostki, które posiadają aktywa lub pasywa w walucie obcej (np. należności, zobowiązania, środki pieniężne zgromadzone na rachunku walutowym lub w kasie walutowej), są zobowiązane dokonać ich wyceny na dzień bilansowy - po obowiązującym na ten dzień średnim kursie ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski (zob. art. 30 ust. 1 ustawy o rachunkowości).

W przypadku jednostki, której rok obrotowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, ww. wyceny należało dokonać na dzień 31 grudnia 2014 r., po średnim kursie NBP z tego właśnie dnia.

W związku z ww. wyceną bilansową mogą powstać (i zazwyczaj powstają) różnice kursowe, które zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych, co może być np. zaksięgowane:

a) dodatnie różnice kursowe:

- Wn odpowiednie konto zespołu 2 (np. konto 20 "Rozrachunki
z odbiorcami", konto 21 "Rozrachunki z dostawcami", itd.),
- Ma konto 75-0 "Przychody finansowe";

b) ujemne różnice kursowe:

- Wn konto 75-1 "Koszty finansowe",
- Ma odpowiednie konto zespołu 2 (np. konto 20, 21, itd.).

W uzasadnionych przypadkach różnice kursowe, powstałe na skutek wyceny bilansowej, zalicza się do kosztu wytworzenia produktów lub ceny nabycia towarów, a także ceny nabycia lub kosztu wytworzenia środków trwałych, środków trwałych w budowie lub wartości niematerialnych i prawnych (zob. art. 30 ust. 4 ustawy o rachunkowości).

W kolejnych okresach powstałe na skutek wyceny bilansowej różnice kursowe należy odpowiednio rozliczyć. Wprawdzie w ustawie o rachunkowości nie określono, jak dokonać takiego rozliczenia, jednakże w praktyce przyjmuje się następujące sposoby dokonania ww. rozliczenia, tj.:

1) wystornowanie różnic kursowych pod datą 1 stycznia następnego roku,

2) wystornowanie różnic kursowych z chwilą uregulowania należności/zobowiązania lub rozchodu waluty,

3) nie dokonuje się storna różnic kursowych z wyceny bilansowej tylko ujmuje się w księgach zrealizowane różnice kursowe obliczone od początku roku do dnia uregulowania rozrachunku/rozchodu waluty lub różnice kursowe wynikające z porównania kursu z poprzedniej wyceny z kursem z bieżącej wyceny; w metodzie tej doprowadza się stan rozrachunków do prawidłowego salda poprzez doksięgowanie odpowiednio dodatnich lub ujemnych różnic kursowych.

WAŻNE: To jednostka dokonuje wyboru sposobu rozliczania różnic kursowych z wyceny bilansowej, przy czym stosowny zapis powinien się znaleźć w polityce (zasadach) rachunkowości. Wybraną metodę należy stosować w sposób ciągły.

Przykład 1

Na dzień 31 grudnia 2014 r. spółka posiadała zobowiązanie wobec kontrahenta zagranicznego w kwocie 3.000 euro. Zobowiązanie to uregulowała 25 lutego 2015 r.

Wartość zobowiązania w walucie obcej	Wycena na dzień powstania zobowiązania po kursie 4,00 zł/euro (kurs przykładowy)	Wycena na dzień bilansowy po średnim kursie NBP z 31 grudnia 2014 r., wynoszącym 4,2623 zł/euro	Różnica kursowa między kursem z dnia powstania i z dnia bilansowego	Wycena na dzień zapłaty po kursie średnim NBP z 24 lutego 2015 r.: 4,10 zł/euro (kurs przykładowy)	Różnica kursowa między kursem z dnia powstania zobowiązania i z dnia zapłaty
1	2	3	4 (kol. 2 - 3)	5	6 (kol. 2 - 5)
3.000 euro	12.000 zł	12.786,90 zł	786,90 zł	12.300 zł	300 zł (ujemna różnica kursowa)

W przykładzie pominięto różnice kursowe od własnych środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku walutowym.

I. Storno pod datą 1 stycznia 2015 r.:

Dekretacja:

Opis operacji:	Kwota	Konto
Opis operacji:	Kwota	Wn	Ma
1. (PK) Storno różnic kursowych z wyceny bilansowej pod datą 1 stycznia 2015 r.:	- 786,90 zł	75-1	21
2. (WB) Zapłata zobowiązania:	12.300,00 zł	21	13-1
3. (PK) Zaksięgowanie różnicy kursowej w związku z zapłatą zobowiązania:	300,00 zł	75-1	21

Księgowania:

II. Storno w momencie uregulowania zobowiązania:

Dekretacja:

Opis operacji:	Kwota	Konto
Opis operacji:	Kwota	Wn	Ma
1. (WB) Zapłata zobowiązania:	12.300,00 zł	21	13-1
2. (PK) Storno różnic kursowych z wyceny bilansowej:	- 786,90 zł	75-1	21
3. (PK) Zaksięgowanie różnicy kursowej w związku z zapłatą zobowiązania:	300,00 zł	75-1	21

Księgowania:

Storno w momencie uregulowania zobowiązania

Przykład 2

Zaksięgowanie różnic kursowych zrealizowanych między dniem bilansowym a dniem zapłaty zobowiązania:

Przyjęto dane z poprzedniego przykładu.

Wartość zobowiązania w walucie obcej	Wycena na dzień powstania zobowiązania po kursie 4,00 zł/euro (kurs przykładowy)	Wycena na dzień bilansowy po średnim kursie NBP z 31 grudnia 2014 r., wynoszącym 4,2623 zł/euro	Różnica kursowa między kursem z dnia powstania i z dnia bilansowego	Wycena na dzień zapłaty po kursie średnim NBP z 24 lutego 2015 r.: 4,10 zł/euro (kurs przykładowy)	Różnica kursowa między kursem z dnia bilansowego i z dnia zapłaty
1	2	3	4 (kol. 2 - 3)	5	6 (kol. 3 - 5)
3.000 euro	12.000 zł	12.786,90 zł	786,90 zł	12.300 zł	486,90 zł (dodatnia różnica kursowa)

Dekretacja:

Opis operacji:	Kwota	Konto
Opis operacji:	Kwota	Wn	Ma
1. (WB) Zapłata zobowiązania:	12.300,00 zł	21	13-1
2. (PK) Zaksięgowanie różnicy kursowej powstałej na rozrachunkach pomiędzy kursem z dnia bilansowego a kursem z dnia zapłaty zobowiązania:	486,90 zł	21	75-0

Księgowania:

Rozliczanie w roku następnym różnic kursowych powstałych z wyceny bilansowej

Wspomnijmy, że jeżeli jednostka dla celów podatkowych ustala różnice kursowe metodą podatkową, to najkorzystniej jest wybrać metodę polegającą na wystornowaniu różnic kursowych z wyceny bilansowej - pod datą 1 stycznia następnego roku lub w dacie uregulowania rozrachunku.

Z kolei jeśli jednostka ustala podatkowe różnice kursowe metodą bilansową, to najprościej będzie zastosować rozwiązanie przedstawione w przykładzie 2.