Kiedy można powrócić do zwolnienia z VAT ze względu na wysokość obrotów?

Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może ponownie z niego skorzystać. Zmiana statusu może nastąpić nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym nastąpiła utrata prawa do zwolnienia lub rezygnacja z niego. Pomimo że zasada ta wydaje się jasna, to na tym tle pomiędzy podatnikami a fiskusem powstają spory. Zdaniem podatników mogą oni powrócić do zwolnienia z początkiem każdego miesiąca roku, po upływie wcześniej wspomnianego terminu, natomiast fiskus uważa, że jest to możliwe tylko od 1 stycznia danego roku. Sądy administracyjne stają po stronie podatników.

Zwolnienie ze względu na wysokość sprzedaży

Na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zwolniona od podatku jest sprzedaż dokonywana przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości tej sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Ponadto nie uwzględnia się również czynności wymienionych w ust. 2 tego artykułu, tj.:

1) WDT oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju,

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy lub przepisów wydanych na podstawie jej art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych

jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych,

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Omawianym zwolnieniem z VAT objęta jest również sprzedaż dokonywana przez podatnika rozpoczynającego wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT w trakcie roku podatkowego, w sytuacji gdy przewiduje on, iż wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności w roku podatkowym, kwoty 150.000 zł (art. 113 ust. 9 ustawy o VAT). Jeżeli faktyczna sprzedaż przekroczy w trakcie roku podatkowego powyższy limit, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Podatnikowi rozpoczynającemu prowadzenie działalności gospodarczej zwolnienie z VAT z uwagi na wysokość obrotów przysługuje z mocy prawa.

Podatnicy, którzy zamierzają skorzystać z tego zwolnienia muszą ponadto mieć na uwadze, że ze zwolnienia tego wyłączono podatników dokonujących sprzedaży wyrobów i usług wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT, czyli m.in. dokonujących dostaw towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy o VAT (np. wyrobów/złomu) z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali), towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym (z wyłączeniem energii elektrycznej, wyrobów tytoniowych oraz używanych samochodów osobowych zaliczonych przez podatnika do środków trwałych podlegających amortyzacji).

Przy czym należy pamiętać, że podatnicy, którym przysługuje prawo do zwolnienia ze względu na wysokość obrotów, mogą z niego zrezygnować, stając się czynnymi podatnikami VAT.

Powrót do zwolnienia

Czynny podatnik VAT ma prawo do ponownego skorzystania ze zwolnienia ze względu na wysokość obrotów. Zasady powrotu do zwolnienia z VAT określono w art. 113 ust. 11 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może ponownie z niego skorzystać, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub z niego zrezygnował.

Ponadto aby podatnik mógł powrócić do zwolnienia z VAT, musi spełnić dwa warunki:

wartość sprzedaży w ubiegłym roku (jak i bieżącym) nie mogła przekroczyć limitu określonego w art. 113 ust. 1,
podatnik nie może wykonywać czynności określonych w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT.

Dodatkowo, w art. 113 ust. 11a ustawy wskazano, że zasada określona w art. 113 ust. 11 ustawy jest stosowana odpowiednio do podatnika będącego osobą fizyczną, który przed zakończeniem działalności gospodarczej utracił prawo do zwolnienia lub z niego zrezygnował, a następnie rozpoczął ponownie wykonywanie czynności opodatkowanych.

Aby móc ponownie korzystać ze zwolnienia, podatnik powinien złożyć formularz VAT-R. Należy w nim zakreślić kwadrat w poz. 30 oraz wypełnić poz. 38. Podaje się w niej datę, od której podatnik będzie korzystał ze zwolnienia. Druk ten składa się w terminie 7 dni od dnia, w którym nastąpił wybór zwolnienia (art. 96 ust. 12 ustawy o VAT).

Stanowisko fiskusa

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na bardzo ważną kwestię. Mianowicie na fakt, że organy podatkowe uznają, iż powrót do zwolnienia z opodatkowania VAT możliwy jest wyłącznie od początku danego roku podatkowego, tj. od 1 stycznia. Nie jest, ich zdaniem, możliwy wybór zwolnienia od dowolnego miesiąca w danym roku podatkowym. Tak przykładowo uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2013 r., nr IPTPP4/443-142/13-4/BM.

Moim zdaniem, stanowisko to jest błędne. Ustawodawca w art. 113 ust. 11 ustawy o VAT wskazał, że prawo do ponownego skorzystania ze zwolnienia z VAT przysługuje podatnikowi nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym je utracił. W ten sposób wskazał więc najwcześniejszy termin powrotu do zwolnienia. Z przepisu tego nie wynika, że ponowny wybór zwolnienia jest możliwy tylko i wyłącznie z początkiem roku. Przepis ten należy interpretować w ten sposób, że podatnik może od początku każdego dowolnego miesiąca roku powrócić do zwolnienia podmiotowego, jednak dopiero po upływie tego najwcześniejszego terminu.

Korzystne wyroki sądów

Ze stanowiskiem organów podatkowych nie zgadzają się sądy administracyjne. Przykładowo WSA w Krakowie w nieprawomocnym wyroku z dnia 19 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 548/13, uznał, że określenie "może nie wcześniej niż po upływie roku ponownie skorzystać ze zwolnienia" wskazuje po pierwsze, że w ramach sytuacji wyznaczonej przez nieprzekroczenie określonego limitu sprzedaży (w roku poprzednim i bieżącym), możliwość ponownego skorzystania ze zwolnienia pozostawiona została decyzji podatnika, a po drugie - skorzystanie ze zwolnienia może mieć miejsce od początku dowolnego miesiąca, następującego po wyznaczonym w ustawie o VAT okresie karencji.

Stanowisko organu, dopuszczające zwolnienie od podatku wyłącznie z początkiem roku podatkowego, WSA uznał za nieprawidłowe.

Tak samo na ten temat wypowiedział się WSA w Łodzi w wyroku z dnia 17 października 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1039/12. Zdaniem Sądu, od utraty bądź rezygnacji ze zwolnienia musi upłynąć minimum rok, przy czym termin roczny oblicza się od końca roku, w którym podatnik utracił zwolnienie bądź z niego zrezygnował. Przepis art. 113 ust. 11 ustawy o VAT stanowi tylko o najwcześniejszym momencie, z nadejściem którego podatnik może powtórnie skorzystać ze zwolnienia i nie zakreśla żadnego maksymalnego terminu. Zatem podatnik może skorzystać ze zwolnienia w najwcześniejszym przewidzianym momencie ("…może, nie wcześniej niż po upływie roku…") lub później, np. od 1 marca danego roku, skoro podatnik może skorzystać ze zwolnienia już 1 stycznia tego roku. Warto podkreślić, że NSA wyrokiem z dnia 23 stycznia 2014 r. oddalił skargę kasacyjną organu podatkowego na ww. wyrok WSA.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.)