A A A

Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 28 (891) z dnia 1.10.2015

Umorzenie odsetek za zwłokę w zapłacie należności

W związku z brakiem zapłaty należności naliczyliśmy naszemu kontrahentowi odsetki za zwłokę, które ujęliśmy w przychodach finansowych. W wyniku monitów dłużnik uregulował należność, nie zapłacił jednak odsetek, które postanowiliśmy umorzyć. Jak w związku z tym zaksięgować takie odsetki - jako zmniejszenie przychodów, czy w koszty?

Sposób ewidencji umorzenia odsetek (za zwłokę w zapłacie) uzależniony jest od tego, czy wcześniej odsetki były objęte odpisem aktualizującym. Jeżeli były objęte takim odpisem, to wartość umorzonych odsetek zmniejsza wysokość tego odpisu (zapisem: Wn konto 28, Ma konto 20 lub konto 24). Natomiast jeżeli odpisu takiego nie dokonywano, to umorzone odsetki podlegają zaliczeniu do kosztów finansowych (zapisem: Wn konto 75-1, Ma konto 20 lub 24).

Wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia w spełnieniu świadczenia pieniężnego, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe (por. art. 481 § 1-2 Kodeksu cywilnego). Zagadnienie odsetek za opóźnienia w zapłacie reguluje ponadto ustawa z dnia 8 marca 2013 r. o terminach zapłaty w transakcjach handlowych (Dz. U. poz. 403).

Wierzyciel dokonuje obciążenia dłużnika odsetkami za zwłokę w zapłacie należności, poprzez wystawienie noty księgowej, zwanej również notą obciążeniową lub odsetkową. Na podstawie takiej noty odsetki ujmowane są w księgach rachunkowych wierzyciela jako przychody finansowe (por. art. 42 ust. 3 ustawy o rachunkowości), co może przebiegać zapisem:

- Wn konto 20 "Rozrachunki z odbiorcami"
lub konto 24 "Pozostałe rozrachunki",
- Ma konto 75-0 "Przychody finansowe".

Jeżeli po naliczeniu odsetek dokonano odpisu aktualizującego, na podstawie art. 35b ustawy o rachunkowości, to dodatkowo wystąpi księgowanie:

• w części dotyczącej należności głównej:

- Wn konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne",
- Ma konto 28 "Odpisy aktualizujące wartość należności";

• w części dotyczącej odsetek:

- Wn konto 75-1 "Koszty finansowe",
- Ma konto 28.

Naliczone dłużnikowi odsetki zarówno objęte, jak i nieobjęte odpisem aktualizującym mogą zostać przez wierzyciela umorzone. Jak wynika z art. 508 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Wynika z tego, że aby umorzenie wierzytelności było skuteczne, dłużnik musi wyrazić na nie zgodę.

W przypadku opisanym w pytaniu umorzenie odsetek nastąpiło po zapłacie zobowiązania głównego. W ewidencji księgowej mogły zatem wystąpić następujące zapisy:

- Wn konto 13-0 "Rachunek bieżący",
- Ma konto 20 lub konto 24.

Jednocześnie, jeżeli wcześniej dokonano odpisu aktualizującego, należało ten odpis (w części odpowiadającej spłaconej kwocie) odwrócić, zapisem:

- Wn konto 28,
- Ma konto 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne".

Natomiast samo umorzenie odsetek przebiegać mogło zapisem:

• jeżeli należność z tytułu odsetek nie była objęta odpisem
aktualizującym:

- Wn konto 75-1 "Koszty finansowe",
- Ma konto 20 lub konto 24;

• jeżeli należność z tytułu odsetek była objęta odpisem
aktualizującym:

- Wn konto 28,
- Ma konto 20 lub 24.

Przedstawiony sposób ewidencji wynika bezpośrednio z art. 35b ust. 3 i 4 oraz art. 35c ustawy. Stwierdzono tam, że m.in. należności umorzone (także przedawnione lub nieściągalne) zmniejszają dokonane uprzednio odpisy aktualizujące ich wartość. Natomiast należności umorzone, od których nie dokonano odpisów aktualizujących ich wartość lub dokonano odpisów w niepełnej wysokości, zalicza się odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych lub kosztów finansowych.

W uzupełnieniu dodajmy, że umorzonych odsetek nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Odpowiednio na moment ich wcześniejszego naliczenia odsetki za zwłokę nie są zaliczane do przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o PDOP).

W omawianym przypadku, gdy dłużnik dokonał spłaty przeterminowanej należności, może dodatkowo znaleźć zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 4e ustawy o PDOP. Jak wynika z tego przepisu, do przychodów podatkowych zalicza się równowartość odpisów aktualizujących wartość należności uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku ustania przyczyn (czyli m.in. zapłaty takiej należności), dla których dokonano tych odpisów.

Zatem przychód z tego tytułu wystąpi, jeżeli spłacona należność objęta była wcześniej odpisem aktualizującym zaliczonym do kosztów uzyskania przychodów.