Gazeta Podatkowa nr 74 (1219) z dnia 14.09.2015

(Nie)obniżone odsetki od zaliczek na podatek dochodowy

Podatnik, który po korekcie zeznania rocznego musi uiścić odsetki za zwłokę od zaliczek na podatek dochodowy nieregulowanych w ciągu roku podatkowego, ma prawo naliczyć je według obniżonej stawki. Nie ma znaczenia, że nie składa się miesięcznych deklaracji, z których wynikałaby wysokość zaliczek. Odmienne praktyki przedstawicieli fiskusa są krytykowane przez sądy administracyjne.

Ulga nie dla każdego

Podatnik, który nieterminowo rozlicza się z fiskusem, naraża się na obciążenia odsetkowe. Odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej ustala się - w zależności od okoliczności powstania zadłużenia - według stawki podstawowej lub obniżonej. Stanowi tak art. 56 § 1 i 1a Ordynacji podatkowej.

Obniżone odsetki podatkowe, naliczone według 75% stawki podstawowej, przysługują w przypadku regulowania zaległości podatkowej ujawnionej po korekcie deklaracji. Termin "deklaracja" należy przy tym traktować jako swego rodzaju skrót terminologiczny. Oznacza nie tylko deklaracje w ścisłym tego słowa znaczeniu, ale również zeznania, wykazy i informacje składane na podstawie przepisów prawa podatkowego przez podatników i płatników, czyli wszelkie dokumenty obejmujące oświadczenia decydujące o powstaniu zobowiązania podatkowego.

Warunkiem naliczenia obniżonych odsetek za zwłokę jest zapłata całego długu ujawnionego w wyniku korekty deklaracji w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty. Nie ma znaczenia, czy podatnik umyślnie czy nieświadomie pierwotnie nie wykazał i nie uiścił podatku w należnej wysokości. Obniżenia obciążeń odsetkowych nie wyklucza także fakt, że zaległość podatkowa jest rezultatem kolejnej korekty tego samego rozliczenia. Deklarację można poprawiać wielokrotnie. Za każdym razem, gdy efektem naniesienia zmian jest konieczność uiszczenia zaległości podatkowej, nalicza się obniżone odsetki za zwłokę, jeżeli poza korektą są spełnione pozostałe warunki uprawniające do stosowania takiej preferencji.

Rozwiązanie to przewidziano jednak tylko dla tych, którzy z własnej inicjatywy zmieniają błędnie sporządzone deklaracje. Poprawki nie mogą być naniesione po interwencji urzędników skarbowych. Obciążenia odsetkowe nie zmniejszą się, jeżeli korekta zostanie złożona po doręczeniu zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej przez urząd skarbowy lub postępowania kontrolnego przez organ kontroli skarbowej, a gdy nie wysyła się zawiadomienia - po zakończeniu tych procedur. Takie samo wyłącznie obowiązuje w odniesieniu do korekty dokonanej w wyniku czynności sprawdzających.

Schemat wyliczeń

Obniżone odsetki podatkowe wylicza się według takiego samego schematu co odsetki podstawowe. Kwotę długu mnoży się przez liczbę dni zwłoki oraz obowiązującą w tym czasie obniżoną stawkę odsetek za zwłokę, wynik dzieli przez 365, a uzyskaną wartość zaokrągla do pełnych złotych. Zaokrąglenia dokonuje się w ten sposób, że końcówki kwot wynoszące mniej niż 50 gr pomija się, a wynoszące 50 gr i więcej podwyższa do pełnych złotych. Jeżeli dług istniał w okresach, w których obowiązywały różne stawki odsetek za zwłokę, odsetki nalicza się odrębnie za każdy z nich. Zaokrągleniu podlega natomiast suma kwot za poszczególne okresy.

Kalkulator odsetkowy jest dostępny w serwisie www.kalkulatory.gofin.pl.

Nie wpłaca się odsetek za zwłokę, których kwota - przed zaokrągleniem - nie przekracza trzykrotności wartości opłaty pobieranej przez Pocztę Polską SA za traktowanie przesyłki listowej jako poleconej. Obecnie zwolnienie to obejmuje kwotę do 8,70 zł.

Problem zaliczek

Wątpliwości co do możliwości obniżenia obciążeń odsetkowych istnieją w przypadku naliczania odsetek za zwłokę od zaliczek na podatek dochodowy uiszczanych po korekcie zeznania rocznego.

Urzędnicy skarbowi wychodzą z założenia, że po upływie terminu płatności zaliczki za ostatni miesiąc danego roku podatkowego powstaje zobowiązanie w podatku dochodowym, a zaliczki tracą swój byt prawny. Podatnik jest zobowiązany do uiszczenia jedynie odsetek za zwłokę. Nie może jednak zastosować preferencyjnego wymiaru. Nie jest bowiem spełniony podstawowy warunek: skoro nie przekazuje się w ciągu roku deklaracji z wyliczeniem kwoty zaliczek na podatek dochodowy należnych za poszczególne miesiące, nie ma mowy o złożeniu korekty.

Stanowisko urzędników skarbowych jest krytykowane przez sądy administracyjne. Sądy administracyjne jednoznacznie opowiadają się za naliczaniem obniżonych odsetek za zwłokę od zaliczek na podatek dochodowy w przypadku, gdy podatnik koryguje zeznanie roczne i reguluje obciążające go w związku z tym zaległości z tytułu nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 4 czerwca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 3143/13, orzekł, że nie wolno wymagać złożenia korekty deklaracji, skoro przepisy prawa nie przewidują obowiązku przedłożenia deklaracji. Podatnicy znajdujący się w tej samej sytuacji, czyli dobrowolnie ujawniający zaległość podatkową, nie powinni być różnie traktowani w zależności od tego, czy trzeba dostarczyć deklarację, czy nie. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 18 czerwca 2014 r., sygn. akt III SA/WA 3203/13, podkreślił, że fiskus po zakończeniu roku podatkowego może wydać decyzję określającą wysokość odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy, jeżeli zaliczki nie zostały w całości lub w części zapłacone. Nie wolno więc odmówić podatnikowi prawa do obniżenia obciążeń odsetkowych, gdy dobrowolnie rozlicza się z tytułu nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy, nie czekając na decyzję. NSA w wyroku z dnia 18 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 416/13, stwierdził ostatecznie, że nie ma znaczenia, iż nie składa się miesięcznych deklaracji z wyliczeniem zaliczek na podatek dochodowy, a zaległości z tytułu tych należności istnieją tylko do czasu rozliczenia ich w zeznaniu rocznym. Wysokość zaliczek na podatek dochodowy za poszczególne miesiące roku podatkowego jest wykazywana w zeznaniu rocznym. Przesuwa się więc jedynie termin ich deklarowania.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613)